Трансграничные сделки и международный обмен информацией

I. Раскрытие сведений
иностранными организациями
НОВАЯ РЕДАКЦИЯ п. 3.2 статьи 23 НК РФ
Екатерина Борисова

Определение обязанности
пункт 3.2 статьи 23 НК РФ
До 21.05.2021
Иностранные организации и иностранные структуры, имеющие недвижимое имущество на праве собственности
должны сообщать в налоговый орган по местонахождению объекта недвижимого имущества:
сведения об участниках (для иностранных структур - сведения о ее учредителях, бенефициарах и управляющих),
о порядке косвенного участия физического лица или публичной компании, в случае, если доля их прямого и (или) косвенного участия в заявителе превышает 5% ( c учетом абз. второго п. 3 ст. 386 НК РФ)
на 31 декабря соответствующего налогового периода
в налоговый орган по месту нахождения одного из объектов имущества по выбору заявителя
С 21.05.2021
ВСЕ иностранные организации и иностранные структуры (кроме плательщиков налога на услуги в электронной форме)
должны ежегодно не позднее 28 марта сообщать в налоговый орган:
сведения об участниках такой ИНО (для ИС - сведения о ее учредителях, бенефициарах и управляющих)
о порядка косвенного участия (при его наличии) физического лица или публичной компании, в случае, если доля их прямого и (или) косвенного участия в заявителе превышает 5%.
на 31 декабря года, предшествующего году представления указанных сведений
при наличии нескольких оснований для постановки на учет в налоговом органе сообщение представляется в налоговый орган по месту постановки на учет по выбору заявителя

Распространение обязанности на все ИНО
До 21.05.2021
Только ИНО, владеющие
недвижимостью на территории РФ
С 21.05.2021
Все ИНО, состоящие на учете
(исключение – плательщики «налога на Google» и публичные компании)
недвижимость
недвижимость
счет в банке
отделение
транспортное средство
Старая форма Сообщения об участниках ИНО была утверждена
приказом ФНС России от 28.01.2016 № ММВ-7-14/41@
Действующая форма Сообщения об участниках ИНО утверждена
приказом ФНС России от 01.12.2021 № ЕД-7-13/1046@

Количество ИНО по состоянию на 01.03.2022
(только одно основание)
недвижимость
счет в банке
отделение
транспортное
средство
12 135
8 758
7 295
215

Исключение – плательщики «налога на Google» и публичные компании
ИНО, которая состоит на учете только по основанию, предусмотренному п. 4.6 ст. 83 НК РФ, не обязана раскрывать сведения о своих участниках
NB: Если ИНО состоит на учете по нескольким основаниям, одно из которых предусмотрено п. 4.6 ст. 83 НК РФ, такая ИНО исполняет обязанность, предусмотренную п. 3.2 ст. 23 НК РФ, в общеустановленном порядке.
(письмо Минфина России от 27.07.2021 № 03-02-11/59801)
Если на учете состоит ИНО – публичная компания, такая ИНО не обязана раскрывать сведения о своих акционерах

Представление Сообщения об участниках ИНО
Руководитель организации:
Лично – проверить полномочия;
По почте – по возможности проверить полномочия:
данные в заявлениях при постановке на учет;
учредительные документы при постановке на учет;
данные о руководителях обособленных подразделений;
банковское досье
Представитель по доверенности:
Лично – проверить полномочия, забрать копию доверенности;
По почте – должна быть приложена удостоверенная должным образом доверенность!
Отсутствие доверенности = непредставление Сообщения об участниках ИНО
За 2021 отчетный год:
ИНО, не имеющие присутствия на территории РФ, вправе приложить скан-образ доверенности
Удостоверенная должным образом доверенность должна быть представлена до 31.12.2022
(письмо ФНС России от 22.03.2022 № ШЮ-4-13/3449@кс)
Если доверенность до 31.12.2022 не представлена – привлекаем к ответственности

Доверенность. На что обратить внимание?
Действительной может признаваться доверенность, форма которой соответствует:
праву, подлежащему применению к отношениям сторон представительства по существу;
праву по месту совершения доверенности;
российскому праву, если личным законом хотя бы одной стороны является российское право.
(пункт 6.7 Приложения к Письму ФНП от 22.07.2016 № 2668/03-16-3, пункт 22 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 09.07.2019 № 24)
В общем случае, если иного не следует из содержания доверенности и из существа отношений, подлежат применению норы российского права
Доверенность может быть:
общего характера (широкий круг полномочий);
на представление интересов в государственных органах/ налоговых органах РФ
NB: если указано, что лицо уполномочено представлять интересы в банках – такая доверенность не может быть принята налоговым органом

Глубина раскрытия информации
НЕПРАВИЛЬНО
ПРАВИЛЬНО
Информация подлежит раскрытию до уровня
ПУБЛИЧНОЙ КОМПАНИИ или ФИЗИЧЕСКОГО ЛИЦА
ИНО в РФ
ИНН 9909112233
ИНО 1
ИС 1
75%
25%
ИНО в РФ
ИНН 9909112233
ИНО 1
ИС 1
75%
25%
100%
ФЛ 2
ФЛ 3
учредитель
управляющий
бенефициар
ИНО 2
ПАО
???
???
ФЛ 1

Состав правонарушения и ответственность за его совершение – п. 2.1 ст. 129.1 НК РФ
Неправомерное непредставление (несвоевременное представление) Сообщения об участниках ИНО – влечет взыскание штрафа в размере 50 000 рублей
Сообщение об участниках ИНО должно быть представлено с отражением всех обязательных сведений, предусмотренных
п. 3.2 ст. 23 НК РФ! Поэтому в общем случае:
раскрыт только «первый уровень участия», где участники – организации, не являющиеся публичными компаниями – штраф;
цепочка раскрытия не завершилась ФЛ или публичной компанией – штраф;
«первый уровень участия» раскрыт частично – штраф

Алгоритм выбора ТНО для привлечения к ответственности
Неправомерное непредставление:
ТНО исходя из возможности проведения контрольных мероприятий (автоматическое назначение ТНО)
Несвоевременное представление:
ТНО, в который представлено Сообщение об участниках ИНО (автоматическое назначение ТНО)
ТНО может самостоятельно запустить процесс привлечения к ответственности (например, при выявлении неполноты представленных сведений)

Усиление контроля в отношении отчетных периодов 2019 и 2020
Штраф составляет 100% от суммы налога на имущество организаций, исчисленного в отношении объекта недвижимого имущества, принадлежащего этой иностранной организации
Разъяснения по порядку привлечения к ответственности содержатся в письмах ФНС России от 28.04.2020 № ШЮ-4-13/7148@ и от 02.06.2020 № 13-3-04/0013@
Истечение срока давности:
решения о привлечении к ответственности в отношении отчетного периода 2019 – должны быть вынесены до 01.07.2023;
решения о привлечении к ответственности в отношении отчетного периода 2020 – должны быть вынесены до 31.03.2024

Адрес ИНО, куда направляются документы
На территории РФ:
по месту деятельности аккредитованного филиала;
по месту деятельности обособленного подразделения;
по месту нахождения недвижимого имущества/ транспортных средств (запросить адрес у контрагентов ИНО?)
За пределами РФ:
в связи с осуществлением деятельности через обособленное подразделение – адрес ИНО указан в заявлении (форма 11НП-Учет);
в связи с осуществлением деятельности через аккредитованный филиал – адрес ИНО указан в заявлении (форма 15ФАП);
в связи с открытием счета в банке – адрес ИНО указан в заявлении (форма 11БС-Учет)

II. Отдельные вопросы контроля трансграничных операций в рамках камеральной налоговой проверки (документы, подтверждающие возможность применения положений международных налоговых соглашений)
Екатерина Горбатова

Новые условия международных
налоговых соглашений
Изменение соглашений:
Кипр
Мальта
Люксембург
Нидерланды
! Денонсация:
01.01.2022
01.01.2021

Письмо ФНС России
от 20.02.2021 N ШЮ-4-13/2243@ (1 из 2)
Применена неверная ставка согласно СИДН
Отсутствие или неполнота
документов, предусмотренных п.1 ст. 312 НК РФ
Отсутствие
налогового расчета
при наличии факта выплаты
2
1
3
→ Декларационные риски

Письмо ФНС России
от 20.02.2021 N ШЮ-4-13/2243@ (2 из 2)
→ Сертификаты налогового резидентства
Дата выдачи
сертификата налогового резидентства
Срок действия сертификата налогового резидентства
Компетентный орган, выдавший сертификат налогового резидентства
Это точно сертификат
налогового резидентства?
2
1
4
3

III. Концепция фактического
права на доход: актуальные российские правоприменительные аспекты
Михаил Волков

Какую «проблему» решает концепция фактического права на доход (ФПД) ?
Гонконгская компания
Багамская
компания
Российский налоговый агент
%
При выплате % в пользу Гонконгской компании налог у источника в РФ – 20% (ст. ст. 284, 309 НК РФ)
НО!
ст. 11 СИДН между РФ и Гонконгом – % не облагаются у источника в РФ
законодательство Гонконга – % не облагаются у источника в Гонконге
законодательство Багамских островов – налог на прибыль не взимается
при выплате % напрямую в пользу Багамской компании налог у источника в РФ составил бы 20%
при искусственном встраивании Гонконгской компании налога не возникает
%

Что нужно знать о российской
концепции ФПД ? (1)
ФПД это «антиуклонительная» концепция: применяется для отказа в применении положений СИДН
Можно пользоваться комментариями к МК ОЭСР/ООН, полезен Доклад ОЭСР от 27.11.1986 «Конвенции об избежании двойного налогообложения и использование кондуитов»
Концепция основана на выявлении расхождений между «юридическим» и фактическим правом лица на доход
Применяется к доходам в виде дивидендов, процентов и роялти*
Наличие ФПД устанавливается для каждой отдельной выплаты дивидендов или группе выплат в рамках одного договора
Не требуется искать конечного ФПД
Бенефициар компании (бенефициар счета, контролирующее лицо и т.д. и т.п.) ≠ ФПД
Письма ФНС России от 17.05.2017 №СА-4-7/9270@, от 28.04.2018 №СА-4-9/8285, от 06.05.2019 №СА-4-7/8448@, от 08.08.2019 № ЕД-4-13/15696@

Что нужно знать о российской
концепции ФПД ? (2)
ФПД (ст. 7 НК РФ) – это:
лицо которое имеет право самостоятельно пользоваться/распоряжаться доходом, полученным организацией/ИСБОЮЛ, в силу: участия, контроля, иных обстоятельств.
в интересах которого иное лицо/ИСБОЮЛ вправе распоряжаться доходом.
При определении ФПД учитываются функции и риски.
Иностранное лицо – не ФПД:
ограниченные полномочия в отношении распоряжения доходом;
посреднические функции в интересах иного лица без рисков и иных функций;
прямо или косвенно выплачивает доход в пользу иного лица (полностью или частично), которое не имело бы льготы при прямом получении дохода.

Критерии ФПД, сформированные российской практикой:
Транзит
Отсутствие реальной коммерческой деятельности
Отсутствие самостоятельности
Минимизация налога
2
1
4
3

Общий и упрощенный порядок подтверждения ФПД, «сквозной подход»
Общий порядок – п.1 ст. 312 НК РФ:
Подтверждение ФПД (форма не установлена – письмо, «защитный файл», пояснения)
Упрощенный порядок с 01.01.2018 – п.1.5 ст. 312 НК РФ могут заявить:
государственный суверенный фонд;
организация с государственным участием не менее 50% РФ или иностранного государства, не включенного в «Черный список» ФНС России;
организация, более 25% акций (депозитарных расписок) которых обращаются на бирже в РФ или государствах ОЭСР;
физическое лицо.
Достаточно письма-подтверждения и документов, подтверждающих их статус спецсубъекта
Сквозной подход – п. 1.1. ст. 312 НК РФ:
Заявительный порядок + получение писем-отказов по «цепочке»

Список литературы, актуальной судебной практики
Литература:
1. Диссертация И.А. Хавановой «Избежание двойного налогообложения и предотвращение уклонения от налогообложения в условиях взаимодействия национального и международного права», 2016
2. Диссертация З.В. Балакиной «Налогово-правовые аспекты применения концепции
бенефициарного собственника («beneficial owner») дохода в Российской Федерации: проблемы и решения», 2018
Судебные дела:
АО «ТД „Перекресток“» - Постановление 9-го ААС от 13.12.2021 по делу № А40-118073/19.
АО «Чукотская горно-геологическая компания» и ООО «Северное Золото», Определения судьи ВС РФ от 12.03.2021 по делу № А40-282232/2019 и от 04.10.2021 по делу № А40-244218/2019
ООО «Церсанит Трейд», Решение АС г. Москвы от 26.11.2021 по делу № А40-113102/21-116-700.
АО «ОХК “Уралхим”», Постановление 9-го ААС от 13.10.2021 по делу № А40-99373/2020

IV. Особенности применения правил
«недостаточной капитализации»
Анастасия Смотрицкая

Правила о «недостаточной капитализации»
2
проверить критерии контролируемой задолженности
определить применимую ставку налога у источника
рассчитать предельный размер %
рассчитать коэффициент капитализации
1
2
4
3
Цель: ограничить возможности вывода прибыли из-под налогообложения в иностранные юрисдикции в результате манипулирования способами привлечения капитала
→ АЛГОРИТМ ДЕЙСТВИЙ

Критерии контролируемой задолженности
CYP Co
BVI Co
RUS 2 Co
BVI Co
RUS Co
CYP Co
RUS Co
Размер задолженности более чем в 3 раза превышает размер собственного капитала RUS Co
Доля прямого (косвенного) участия более 25%
Указанные лица могут являться поручителем или гарантом по долгу
1
2

Расчет предельных процентов
Чистые Активы = Валюта Баланса – (Разд. IV Долгосрочные обязательства + Разд. V Краткосрочные обязательства)
Собственный капитал = Чистые Активы + Налоговая Задолженность
Доля участия = Прямое участие (Голосующие акции или Доля в капитале) + Косвенное участие (∑ (Прямое участие 1* Прямое участие 2 *…Прямое участие N))
Коэффициент капитализации = Задолженность (перед одним контрагентом) / (Собственный капитал x Доля участия ИК) / 3
Норматив процентов = Начисленные %% / Коэффициент капитализации

ИЗМЕНЕНИЯ 2022-2023
С 1 января 2022 года по 31 декабря 2023 года при применении положений пункта 2 статьи 269 НК РФ НК РФ для долговых обязательств, возникших до 1 марта 2022 года:
Курс иностранной валюты для определения величины контролируемой задолженности составляет наименьшую из двух величин: курс ЦБ РФ по состоянию на последнюю дату соответствующего отчетного (налогового) периода, либо курс ЦБ РФ по состоянию на 1 февраля 2022 года;
Величина собственного капитала по состоянию на последнее число каждого отчетного (налогового) периода определяется без учета курсовых разниц, возникших с 1 февраля 2022 года по последнее число отчетного (налогового) периода, на которое определяется коэффициент капитализации.
Федеральный закон от 26.03.2022 № 67-ФЗ

НА ЧТО ОБРАТИТЬ ВНИМАНИЕ
Контролируемые сделки ≠ контролируемая задолженность
Капитализация = выплата
Применимая ставка по доходам в виде % ? по получателю дохода или по лицу, заявившему себя ФПД
Сумма займа = вклад в капитал

V. Особенности администрирования правил контролируемых иностранных компаний (КИК)
Алена Тюкачева

Этапы налогового регулирования КИК в РФ
КИК наставники
Республика Татарстан
Чувашская Республике
Волгоградская область
Мурманская область
Свердловская область
Тульская область
г. Санкт-Петербург
Челябинская область
РАЗВИТИЕ КОМПЕТЕНЦИИ

Особенности администрирования КИК в условиях ограничительных мер
Сохраняется
Изменяется
Обязанность по представлению уведомлений о КИК и подтверждающих документов
Обязанность определения размера дохода в виде прибыли КИК и уплаты налога
Необходимость отработки предыдущих отчетных периодов
Оценка эффективности деятельности
Временное отсутствие штрафов за непредставление подтверждающих документов (отчетные периоды 2021 - 2022)
Необходимость обоснования отсутствия возможности определения размера прибыли КИК
Создание централизованного электронного хранения документов КИК
Оценка информационной работы с налогоплательщиками
ТЕНДЕНЦИЯ
Перерегистрация / регистрация иностранных организаций в иных юрисдикциях

Переориентация работа

Письмо № ШЮ-5-13/185ДСП@ от 28.02.2022
Новизна
Недостаточное внимание в отношении физических лиц
Сложность взаимодействия с физическими лицами
Необходимость проведения углубленного анализа
Высокий потенциал для повышения чистоты среды
Повышение профессионального уровня
Выстраивание работы тно
Контроль за отработкой рисков тно
Мотивация работы тно
Повышение уровня эффективности контроля
Реализация потенциала направления
Особенности
Цели
Руководство пользователя
Использование данных CRS в работе

Письмо № ШЮ-4-13/12901@ от 10.09.2021
Амнистия капитала (отдельные вопросы)
Предоставление гарантий за правонарушения, совершенные до 01.01.2022 (то есть для КИК: до отчетного периода 2020 года включительно)
Отсутствие необходимости редомициляции КИК
Необходимость представления подтверждающих документов КИК вместе со спец.декларацией
Возможность декларирования наличных средств
Необходимость перевода денежных средств на счета в РФ
Особенности четвертого этапа

VI. Обмен информацией по запросу
Екатерина Устюгова

Обмен информацией в текущих реалиях
Соглашения об избежании двойного налогообложения и Конвенция о взаимной административной помощи по налоговым делам действуют до их денонсации
с 01.01.2022 – денонсировано Соглашение об избежании двойного налогообложения и предотвращения уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество с Королевством Нидерландов
НО
Обмен информацией по запросу будет осуществляться в рамках Конвенции о взаимной административной помощи по налоговым делам
Сохраняются рабочие отношения со странами, в адрес которых в 2021 году направлено более 50% запросов (в том числе Кипр).
В марте 2022 года получено сообщение от Гернси и о.Мэн о приостановке обмена информацией по запросу с Россией

Программное обеспечение
«Международный обмен информацией» (1 из 4)
Реализован полный цикл международного обмена информацией по запросу внутри Российской Федерации в АИС Налог-3
Сокращены сроки передачи информации
Контроль сроков исполнения поручений в части подготовки и рассмотрения запросов/ответов в иностранные государства на каждом уровне
Возможность сбора статистических данных по разным критериям
Ввод в промышленную эксплуатацию
АПРЕЛЬ 2022

ДО
ПОСЛЕ
Программное обеспечение
«Международный обмен информацией» (2 из 4)

Программное обеспечение
«Международный обмен информацией» (3 из 4)
В рамках разных мероприятий налогового контроля исходящий запрос в ИНО формируется в разных ветках (следующий слайд)
Утверждение запросов осуществляется на уровне руководителя территориального налогового органа
Информация о полноте и об использовании информации, полученной из ИНО, должна вноситься оперативно и ВСЕГДА поддерживаться в актуальном состоянии
Важно!

Программное обеспечение
«Международный обмен информацией» (4 из 4)
в ветке «Налоговое администрирование\ Предпроверочный анализ\ Проведение ППА\ 1. Заключения ППА»
ППА
в ветке «Налоговое администрирование\ Контрольная работа (налоговые проверки)\ 131. Выездная налоговая проверка\ 02. Выездные налоговые проверки»
ВНП
в ветке «Налоговое администрирование\ Контрольная работа (налоговые проверки)\ 121. Камеральная налоговая проверка\ 02. Реестр налоговых деклараций (расчетов) в процессе углубленной КНП (с проведением МНК) НБО»
КНП
в ветке «Международный информационный обмен» АИС «Налог-3»\ «Журналы»
Налоговый контроль цен при совершении контролируемых сделок между взаимозависимыми лицами/ процедуры банкротства
Важно!

На что обратить внимание при составлении запроса в КОИГ
Должны быть исчерпаны все внутренние возможности = проведены все возможные мероприятия налогового контроля на территории Российской Федерации
Сплошной сбор информации – ЗАПРЕЩЕН
Детальное описание схемы уклонения от налогообложения/предполагаемых подозрений
Банковская информация и документы запрашиваются ТОЛЬКО в отношении конкретных банковских счетов
Запрос направляется отдельно в отношении каждого иностранного налогоплательщика