Внебалансовые счета

Содержание
Нормативные акты
Аудиторская программа по проверке внебалансовых счетов
Условные обязательства кредитного характера
Аккредитивы: общее представление и учет
Условные обязательства некредитного характера
IFRS issues
Внебалансовые счета

Нормативные акты
Конвенция ООН о независимых гарантиях и резервных аккредитивах
Гражданский кодекс РФ, гл. 23, параграф 6
Гражданский кодекс РФ, гл. 46, параграф 3
Положение ЦБ РФ от 16.07.2012 №385-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации»
Положение ЦБ РФ от 19.06.2012 №383-П «О правилах осуществления перевода денежных средств»
Внебалансовые счета

Унифицированные правила и обычаи для документарных аккредитивов (UCP №600)
IAS 1 Presentation of Financial Statements
IAS 37 Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets
IAS 39 Financial Instruments: Recognition and Measurement
IFRS 7 Financial Instruments: Disclosures
Нормативные акты (продолжение)
Внебалансовые счета

Аудиторская программа по проверке внебалансовых счетов
Объем процедур и их характер по внебалансовым счетам должен быть предусмотрен в аудиторской программе
Информация по внебалансовым счетам может использоваться при проверке существенных балансовых счетов
Для определения объема процедур необходимо понять:
Идентифицированы ли внебалансовые счета (их часть) в качестве отдельного существенного счета?
Есть ли существенные бизнес-процессы или процессы раскрытия информации, ассоциированные с внебалансовыми счетами (их частью)?
Внебалансовые счета

Аудиторская программа по проверке внебалансовых счетов (продолжение)
Каким образом подтверждаются данные, учтенные на внебалансовых счетах, которые используются в расчете кредитного риска по внебалансовым счетам?
Как подтверждается полнота внебалансовых счетов, являющихся элементами расчетной базы для целей создания резервов на возможные потери?
Имеются ли у банка факты списания кредитов и иных требований за счет резерва?
Перечень соображений, влияющих на объем аудиторских процедур, может существенно отличаться между различными аудиторскими клиентами.
Внебалансовые счета

Условные обязательства кредитного характера
Внебалансовые счета

Условные обязательства кредитного характера (продолжение)
Выдача гарантии:
Дт 99998 – Кт 91315
По окончании гарантии:
Дт 91315 – Кт 99998
При исполнении гарантии:
Дт 91315 – Кт 99998
Дт 60315 – Кт к/с, банковский счет клиента
Открытие кредитной линии (лимита):
Дт 99998 – Кт 91316(17)
Предоставление транша, закрытие лимита:
Дт 91316(17) – Кт 99998
Погашение транша заемщиком:
Дт 99998 – Кт 91317
Учет предоставления и исполнения гарантий:
Учет неиспользованных лимитов по кредитам:
Внебалансовые счета

Условные обязательства кредитного характера (продолжение)
Гарантии:
Определение (ст. 368 ГК РФ): «В силу банковской гарантии банк, иное кредитное учреждение или страховая организация (гарант) дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате».
Обязательство по банковской гарантии не зависит от основного обязательства, в обеспечение которого она выдана, даже если в гарантии содержится ссылка на это обязательство (ст. 370).
Внебалансовые счета

Условные обязательства кредитного характера (продолжение)
Гарантии (продолжение):
Право гаранта требовать от принципала в порядке регресса возмещения сумм, уплаченных бенефициару по банковской гарантии, определяется соглашением гаранта с принципалом (ст. 379).
Суммы в право регресса учитываются на счете 60315.
При невозмещении средств в установленный срок остаток по счету 60315 переносится на счет 458.
При невозможности взыскания средств:
Дт 70606 (символ 47304) – Кт 60324
Дт 60324 – Кт 60315
Внебалансовые счета

Условные обязательства кредитного характера (продолжение)
Гарантии (продолжение):
выданные гарантии являются элементом расчетной базы по Положению ЦБ РФ №283-П (глава 3);
суммы, уплаченные бенефициару по банковским гарантиям, но не взысканные с принципала, являются элементом расчетной базы по Положению №254-П.
Необходимые документы для проверки:
Расшифровка выданных гарантий
Досье по гарантиям, которые, как правило, содержат:
договор банковской гарантии,
договор гарантируемого обязательства,
анализ кредитоспособности принципала.
Внебалансовые счета

Аккредитивы: общее представление и учет
Ст. 867 ГК «Общие положения о расчетах по аккредитиву»
При расчетах по аккредитиву банк, действующий по поручению плательщика об открытии аккредитива и в соответствии с его указанием (банк-эмитент), обязуется произвести платежи получателю средств или оплатить, акцептовать или учесть переводной вексель либо дать полномочие другому банку (исполняющему банку) произвести платежи получателю средств или оплатить, акцептовать или учесть переводной вексель.
Внебалансовые счета

Плательщик
Получатель
Банк-эмитент
Исполняющий
банк
(1) Договор
(2) Открытие
аккредитива
(4) Предоставление права
оплаты по аккредитиву
(3) Предоставление
документов
(5) Платеж по
аккредитиву
Аккредитивы: общее представление и учет (продолжение)
Внебалансовые счета

Аккредитивы: общее представление и учет (продолжение)
Аккредитив обособлен и независим от основного договора.
Исполнение аккредитива осуществляется на основании представленных документов.
В аккредитиве должна быть указана следующая обязательная информация:
номер и дата аккредитива;
сумма аккредитива;
реквизиты плательщика;
реквизиты банка-эмитента;
реквизиты получателя средств;
реквизиты исполняющего банка;
Внебалансовые счета

Аккредитивы: общее представление и учет (продолжение)
В аккредитиве должна быть указана следующая обязательная информация (продолжение):
вид аккредитива;
срок действия аккредитива;
способ исполнения аккредитива;
перечень документов, представляемых получателем средств, и требования к представляемым документам;
назначение платежа;
срок представления документов;
необходимость подтверждения (при наличии);
порядок оплаты комиссионного вознаграждения банков;
иные условия.
Внебалансовые счета

Аккредитивы: общее представление и учет (продолжение)
покрытие
Покрытый (депонированный) аккредитив
Непокрытый (гарантированный) аккредитив
Право отзыва
Отзывной аккредитив
Безотзывной аккредитив
Внебалансовые счета

Аккредитивы: общее представление и учет (продолжение)
Закрытие аккредитива в исполняющем банке производится:
по истечении срока аккредитива;
на основании заявления получателя средств об отказе от дальнейшего использования аккредитива до истечения срока его действия, если возможность такого отказа предусмотрена условиями аккредитива;
по распоряжению плательщика о полном или частичном отзыве аккредитива, если такой отзыв возможен по условиям аккредитива. При отзыве аккредитив закрывается или его сумма уменьшается в день получения от банка-эмитента распоряжения плательщика о полном или частичном отзыве аккредитива. При этом сумма покрытого (депонированного) аккредитива уменьшается в пределах суммы остатка.
Внебалансовые счета

Аккредитивы: общее представление и учет (продолжение)
Активные счета
47410 – Требования по аккредитивам с нерезидентами
47431 – Требования по аккредитивам
Пассивные счета
40901 – Обязательства по аккредитивам
40902 – Обязательства по аккредитивам с нерезидентами
Внебалансовые счета
90907 – Выставленные аккредитивы
90908 – Выставленные аккредитивы для расчетов с нерезидентами
91315 – Выданные гарантии и поручительства
91414 – Полученные гарантии и поручительства
Внебалансовые счета

Аккредитивы: общее представление и учет (продолжение)
Непокрытый аккредитив:
Отражение сумм гарантий, предоставленных банком-эмитентом по аккредитиву:
Дт 99998 – Кт 91315.
В исполняющем банке полученная гарантия:
Дт 91414 – Кт 99999.
В исполняющем банке оплата по аккредитиву:
Дт 47410(31) – Кт расчетный счет получателя;
Дт 99999 – Кт 91414.
Перечисление банком-эмитентом денежных средств в балансе исполняющего банка:
Дт 30102, 30109 - 30111, 30114 – Кт 47410(31)
Внебалансовые счета

Аккредитивы: общее представление и учет (продолжение)
Покрытый аккредитив:
Выставление аккредитива в банке-эмитенте:
Дт 47410(31) – Кт 30102, 30110, 30109 - 30111, 30114;
Дт 90907(08) – Кт 99999.
Отражение исполняющим банком покрытия аккредитива:
Дт расчетный счет, 30102, 30109 – 30111, 30114 – Кт 40901(02).
Платеж по аккредитиву по получении обусловленных документов в балансе исполняющего банка:
Дт 40901(02) – Кт расчетный счет получателя.
Платеж по аккредитиву в банке-эмитенте:
Дт 99999 – Кт 90907(08).
Внебалансовые счета

Аккредитивы: общее представление и учет (продолжение)
Необходимые документы для аудиторской проверки:
Расшифровка выставленных аккредитивов с указанием их типа
Копии аккредитивов
Документы, предоставленные получателем средств
Копии межбанковских сообщений об исполнении аккредитивов
Аудиторские процедуры:
Подтверждение отраженных сумм с использованием копий аккредитивов
Подтверждение правильности исполнения аккредитивов путем проверки соответствия документов, предоставленных получателем средств, документам, предусмотренным аккредитивом
Подтверждение правильности списания банком-эмитентом аккредитивов с внебаланса с использованием межбанковских сообщений об исполнении аккредитивов от исполняющих банков
Оценка достаточности сформированного резерва в соответствии с главой 3 Положения №283-П.
Внебалансовые счета

Условные обязательства некредитного характера
Условное обязательство некредитного характера (УОНХ) возникает у кредитной организации вследствие прошлых событий ее финансово-хозяйственной деятельности, когда существование у кредитной организации обязательства на ежемесячную отчетную дату зависит от наступления (ненаступления) одного или нескольких будущих неопределенных событий, не контролируемых кредитной организацией.
Счет по учету УОНХ – 91318 (пассивный): отражаются существенные суммы УОНХ.
Внебалансовые счета

Условные обязательства некредитного характера (продолжение)
Виды УОНХ:
подлежащие уплате суммы по не урегулированным на отчетную дату в претензионном или ином досудебном порядке спорам, а также по не завершенным на отчетную дату судебным разбирательствам, в которых КО выступает ответчиком и решения по которым могут быть приняты лишь в последующие отчетные периоды (стоимость имущества, подлежащая отчуждению на основании предъявленных к кредитной организации претензий, требований третьих лиц) в соответствии с поступившими в КО документами, в том числе от судебных и налоговых органов;
суммы по не разрешенным на отчетную дату разногласиям по уплате неустойки (пеней, штрафов) в соответствии с заключенными договорами или нормами законодательства Российской Федерации;
Внебалансовые счета

Условные обязательства некредитного характера (продолжение)
Виды УОНХ (продолжение):
суммы, подлежащие оплате при продаже или прекращении какого-либо направления деятельности кредитной организации, закрытии подразделений кредитной организации или при их перемещении в другой регион на основании произведенных кредитной организацией расчетов в соответствии с обязательствами перед кредиторами по неисполненным договорам и (или) перед работниками кредитной организации в связи с их предстоящим увольнением;
суммы, подлежащие оплате по иным условным обязательствам некредитного характера.
Внебалансовые счета

Условные обязательства некредитного характера (продолжение)
Идентификация УОНХ
Если существенная сумма, - отражение на счете 91318
Если несущественная – не отражается
Оценка вероятности оттока средств
Критерии приведены в №283-П
Если соблюдаются, - формирование резерва независимо от суммы
Формирование резерва на счете 61501
УОНХ списывается с 91318
Внебалансовые счета

IFRS issues
A provision is a liability of uncertain timing or amount.
A contingent liability is:
(a) a possible obligation that arises from past events and whose existence will be confirmed only by the occurrence or non-occurrence of one or more uncertain future events not wholly within the control of the entity; or
(b) a present obligation that arises from past events but is not recognised because:
(i) it is not probable that an outflow of resources embodying economic benefits will be required to settle the obligation; or
(ii) the amount of the obligation cannot be measured with sufficient reliability.
Внебалансовые счета

IFRS issues (continued)
A contingent asset is a possible asset that arises from past events and whose existence will be confirmed only by the occurrence or non-occurrence of one or more uncertain future events not wholly within the control of the entity.
A contingent asset is not recognized in the financial statements but disclosed when an inflow of economic benefits is probable.
A liability is a present obligation of the entity arising from past events, the settlement of which is expected to result in an outflow from the entity of resources embodying economic benefits.
Внебалансовые счета

IFRS issues (continued)
A provision shall be recognised when:
(a) an entity has a present obligation (legal or constructive) as a result of a past event;
(b) it is probable that an outflow of resources embodying economic benefits will be required to settle the obligation; and
(c) a reliable estimate can be made of the amount of the obligation.
If these conditions are not met, no provision shall be recognised.
A contingent liability is not recognized in the financial statements but disclosed, unless the possibility of an outflow of resources embodying economic benefits is remote.
Внебалансовые счета

IFRS issues (continued)
For the IFRS purposes, off balance sheet items are disclosed in financial statements within Commitments and contingencies note and consist of:
Undrawn loan commitments;
Letters of credit;
Promissory notes guarantees;
Operating lease commitments;
Capital expenditure commitments;
Guarantees.
Внебалансовые счета

IFRS issues (continued)
All items stated above are reported in IFRS financial statements at statutory book value. Credit related commitments are shown gross, related provision and any cash collateral are deducted and net amount is also presented.
In case the Bank estimates that provision for any credit related commitment is required for IFRS purposes, the entry is made as follows:
Dr. P/L Other provisions
Cr. Provisions (separate BS item within liabilities)
Внебалансовые счета

IFRS issues (continued)
During our audit we review the most significant off balance sheet items (credit related commitments) to identify possible and probable credit risks and to make a decision about whether the amount of provision created is adequate.
Undrawn Loan Commitments – provision is not created as lending within credit lines usually depends on certain conditions to be met by the borrowers.
Guarantees and LOCs (uncovered) – usually provision is created and sometimes provision in accordance with IFRS exceeds statutory reserve. In such case additional provision is posted in IFRS books.
Внебалансовые счета

Case Study
13-01 Case Study S1_Credit_related_contingencies BANK_2Q2015.xlsx
Provide analytical procedures: identify the most significant issues of guarantees and credit lines during the 2nd quarter 2015
Внебалансовые счета